葛克昌、黃若清／稅務專庭需要具納稅者人權保障的法官
▲專業法院的靈魂在專業的法官，稅務專庭法官就是要有維護納稅者人權意識的專業法官。（圖／視覺中國CFP）
稅務訴訟屬民告官行政訴訟中最多數案件，長年在行政訴訟中有高達40％以上，惟稅務案件判決結果往往不能使納稅者信服，主要批評在於稅務案件法官多欠缺稅法專業。
2016年12月28日總統公佈一年後施行之《納稅者權利保護法》第18條第2項即明定：「稅務專業法庭，應由取得司法院核發之稅務案件專業法官證明書之法官組成之。」立法理由即指出，稅務案件審理結果對於民衆權益影響甚鉅，又稽徵機關與人民資訊地位不對等，故有必要由具財稅法律專業之法官審理，始能有效提升稅務案件辦案之品質，強化人民對稅務裁判審理之信賴。
此一法律公佈，自然引起納稅者引頸期盼，不料2017年3月中旬，司法院竟草率公佈「司法院核發稅務專業法官證明書審查要點」針對稅務法官取得資格訂定若干不妥適的條件，其中第4點第2款規定「3年內製作有關稅務行政訴訟事件之裁判書類40件以上者」及第10款「《納稅者權利保護法》施行前3年內曾任各法院稅務專庭（股）之法官或其庭長、審判長，職務評定結果良好者」，結果62人申請均全數取得稅務專業法官證書，輿論一片譁然。
立法委員黃國昌隨即召開公聽會，與會學者、教授均持強烈反對立場，張靜律師亦指出該要點無法律效力，有如使所有無照駕駛者通通取得駕照開車上路。前大法官許玉秀教授認爲司法院製造一個不符法律授權內容之規範，卻謊稱其爲過渡性規範。亦有批評該要點有如「打假球」，反對最強烈者是一位地方法院法官，其化名爲「有法官」在公視新聞議題中心網站發表《司法院長犯下的第一個大錯》，認爲在《納稅者權利保護法》通過後，本爲影響未來近30年臺灣稅法進步的關鍵時刻，司法院卻有如讓違章建築就地合法一般，草率訂定擇定稅法法官資格之標準，針對該文有相當多則迴應，其中也包含數位法官。
司法院的迴應，主張將從三方面提升法院稅務案件審理品質，一爲引入專家諮詢及調解制度，二爲增加行政法院財經司法司法事務官，三是擴大司法事務官約聘範圍，並聘用具會計、稅務背景之人士。此固然有部分價值，但問題核心在於進行稅法審判的法官「是否具有財稅法專業」、「有無對憲法納稅者基本權保障之意識」，其餘設置反而只是細微末節，爲輔助稅法專業之工具。
在《納稅者權利保護法》即將施行之此時，是影響我國稅捐法律關係步向現代憲政國家之關鍵時代，面對全民殷切之期待，本文主張：
《納稅者權利保護法》已明定應優先一切稅法而適用，本法系稅法案件法官審判不得違反之最低底線，也是憲法基本權之具體化，因先進法治國家稅法判決無不討論個案是否侵害納稅者之基本權，而憲法基本權保障係爲了使人民對抗國家公權力之濫用，其中最主要即爲稅法訴訟。是以，各國憲法律師最重要之任務即擔任納稅者基本權之維護者，而稅務專業法官之職責亦是共同作爲納稅者基本權之守門人。
稅務法官之專業在於對於憲法賦予法官任務之認知與實踐，而不是稅法法規枝節內容的認識或熟習稅務會計，任何助理、專家諮詢或鑑定報告均不能取代稅務法官在憲法上之地位與使命。《納稅者權利保護法》開宗明義第1條即明定：「爲落實憲法生存權、工作權、財產權及其他相關基本權利之保障，確保納稅者權利，實現課稅公平及貫徹正當法律程序，特制定本法。」法官是否具有稅法專業，其衡量基準主要在此。
▲納稅是人民的義務，若因稅務不公衍生的糾紛，行政法院不能淪爲稅徵機關的附庸，有納稅者基本權保障觀念的法官更是重要。（圖／記者黃克翔攝）
法官之專業表現與否當然在於判決，提出以稅法判決書作爲審查該法官是否具有稅法專業是可行的方法，但重點不在作成的判決書數量，法官並非按件計酬之工作，而應該注重裁判之品質。是以，現已核發的稅法專業證書凡以「判決數量」或「曾任稅務專股」爲條件者，均屬與稅法專業判斷無關因素納入之決定，法律思維中最重「不當聯結禁止原則」，本次司法院訂定之要點即爲犯錯之典型。
《納稅者權利保護法》正式施行後，凡曾作成稅法裁判之法官，宜另使其自行提出3至5則判決，闡述該判決對納稅者保障之意義，尤其是否將納稅者之憲法基本權納入保障；未曾作成稅法裁判之法官，則宜以稅法論文或其他稅法著作，說明該文在納稅者基本權保障之意義。所有形式上框架，例如須多少字數以上或須依司法院所定論文格式，均非屬必要。稅法專業人才難得，有納稅者基本權保障觀念之法官，不應有遺珠之憾。至於學位論文更不應限於5年之內，不應設置不必要的限制。稅法專業人才稀少，本不應再予排斥，凡對於具實質稅法專業者，司法院宜求才若渴，民刑庭法官或檢察官均宜主動爭取。
我們最近進行了一個研究，作爲《納稅者權利保護法》法源之判決，發現在過去一些判決中早已採取《納稅者權利保護法》之法理而進行審判。主要原因是，《納稅者權利保護法》的諸多規範內容，僅是將憲法基本權保障具體化或稅法一般原則，原不待法明文，即應遵守。只是這些優良判決之法官都有如法院中的少數黨，在行政法院總會決議中對稅法問題之表決往往輸給大多數稅法外行之法官，而這些保障納稅者判決所持之法律理念，其他法官並非不知，只是要作成這種富納稅者人權保障意識程度之判決所花費之時間心血，爲一般判決數倍，在法官高工作量負荷下，除非本身有特別信念或較重使命感，否則難堅持下去。
《納稅者權利保護法》公佈後，我們也發現已有近三十多個判決，曾引用《納稅者權利保護法》作爲一般稅法原則，正確認識該法背後之憲法保障意旨，作此種判決之法官均宜優先納入稅務專庭。
各先進法治國，凡稅務專業律師或稅務專業法官之選任，在律師司法官考試時均應選考《財稅法》。現行律師考試已辦理多年選考《財稅法》，司法院最急迫之工作，即要求考選部在司法特考之司法官考試中，立即增列《財稅法》之選考，此爲專業法官最重要之源頭。在司法官考試未增列《財稅法》選考前，法官多數有參加律師考試者，其中選考《財稅法》且律師及格者宜優先選任。
總之，從稅務專業法官證書核發風波，司法院總算認知社會對《納稅者權利保護法》之期待遠超過想像。但司法院面臨批判之危機亦是轉機，在《納稅者權利保護法》施行時，司法院如能積極作爲，迎接《納稅者權利保護法》新時代來臨，丟棄不當連結條件之包袱，將使國人耳目一新。
稅務專庭法官之人選相當重要，任何一個具有憲法基本權保障意識之裁判，比任何法律之存在影響更大，也比任何租稅改革更得民心，我們期待司法院長許宗力在此歷史時刻能有所作爲。
●作者葛克昌，臺灣稅法學會理事長、東吳大學法律系客座教授；黃若清，律師。以上言論不代表本報立場。88論壇歡迎多元的聲音與觀點，來稿請寄：editor88@ettoday.net