釋例解析IFRS 16之 修正「售後租回中之 租賃負債」

【文．林琇宜、陳淑芬】

國際會計準則理事會（IASB）於去（2022）年9月發佈國際財務報導準則第16號「租賃」（IFRS 16）之修正「售後租回中之租賃負債」，該修正業經金管會認可並自明（2024）年1月1日起生效。新規定對滿足國際財務報導第15號「客戶合約之收入」（IFRS 15）條件，作爲出售處理之售後租回交易，新增後續衡量規定。

IFRS 16 之賣方兼承租人對售後租回原始認列出售損益時，系以標的資產之先前帳面金額，按與賣方兼承租人所保留之使用權有關之佔比（租回佔比）衡量，僅認列與已移轉予買方兼出租人之權利有關之利益或損失。此次修正的目的，主要爲使賣方兼承租人於後續衡量時亦不認列與其所保留之使用權有關之任何利益或損失。

若無此修正，在現行公報定義之租賃給付未納入變動對價的情況下，特別是針對非取決於某項指數或費率之「變動租賃給付」，賣方兼承租人可能因此認列了其所保留之使用權之利益。

是以，此次修正透過新增釋例，闡明應依下列原則衡量售後租回交易所產生之負債：

●於原始認列時，賣方兼承租人得采用不同方法決定租賃給付；且

●於租回期間內支付變動對價之義務系屬租賃負債。

修正釋例說明決定租賃給付的兩種不同方法如下，這兩種方法都能確保賣方兼承租人不會認列任何與所保留使用權相關的利益或損失。

租賃負債原始衡量

釋例一 方法一

於開始日之預期變動租賃給付

Z將辦公大樓以公允價值90萬元移轉予Y，交易前該大樓帳面金額爲50萬元。Z同時與Y簽訂合約取得使用該大樓六年的權利，每年支付租金系取決於營業收入之變動租賃給付。 辦公大樓的移轉滿足 IFRS 15之銷售條件，Z之增額借款利率爲 4％。

Z 評估後認爲，雖然租賃給付屬於變動性質但仍可合理預期。因此，Z 預期租賃期間內之變動租賃給付金額如表一。增額借款利率 4％將前述預期變動租賃給付金額折現之金額爲 27萬元，此金額即爲租賃負債原始衡量金額。

此外，Z應於開始日決定租回佔比。爲此，Z將預期租賃給付現值與該大樓公允價格90 萬 元 對 照 比 較；也就是說，Z 以 30 ％（27÷90 × 100）計算租回佔比，並使用該比率計算使用權資產原始認列帳面金額爲 15 萬元（30％ × 該大樓先前帳面金額 50 萬元）。於此方法下系先計算開始日之租賃負債，並以該租賃負債金額，除以標的資產公允價值計算租回佔比爲 30％；其餘 70％則系已移轉權利之佔比，出售利益即依此計算爲 28 萬元（70％ ×（90－50））。Z 於開始日針對售後租回交易之會計處理、租賃負責及使用權資產預計攤銷表。

【完整內容請見《會計研究月刊》2023.10月號】